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[결정요지]
외국납부세액공제 제도가 없는 법인지방소득세 과세표준 계산시에는 직접외국납부세액은 손금에 산입하고 간접외국납부세액은 익금에 산입하지 아니함이 관련 법령의 취지에 부합하는 점 등에 비추어 간접외국납부세액은 익금에 산입하지 아니하는 것이 타당함
관련법령 : 지방세법 제103조의19
참조결정 : 조심2019지3694
[주문]
OOO시장이 2020.7.8. 청구법인에게 한 경정청구거부처분은 이를 취소한다.
[이유]
1. 처분개요
가. 청구법인은 2016～2019사업연도 법인세 신고시 「법인세법」 제15조 제2항 제2호 및 제21조 제1호에 따라 해외원천소득(이익배당금)에 대응하는 법인세액에 해당하는 간접외국납부세액을 아래 <표>와 같이 익금산입하고 외국납부세액공제를 적용하여 과세표준과 세액을 신고·납부하였다.
나. 청구법인은 「지방세법」제103조의19에 따라 법인지방소득세 과세표준을 산정함에 있어 간접외국납부세액은 익금산입하고 외국납부세액공제는 적용하지 아니하여 법인지방소득세를 산정한 후 이를 사업장 소재지별 지방자치단체에 안분하여 해당 사업연도 법인지방소득세를 신고·납부하였다.
다. 청구법인은 2020.5.14. 법인지방소득세 과세표준 산정시 간접외국납부세액은 익금불산입하는 것으로 과세표준을 산정하여 그 세액을 경정하여야 한다는 취지로 경정청구를 하였고, 처분청은 2020.7.8. 이를 거부하는 통지를 하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2020.7.14. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
「지방세법」제103조의19에서 내국법인의 각 사업연도 법인지방소득세 과세표준은 “「법인세법」제13조에 따라 계산한 금액”으로 정하고 있고, 「법인세법」 제13조에서는 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세 과세표준 산정에 관하여 정하고 있는바, 과거 법인세의 부가세 방식으로 부과되던 법인지방소득세를 독립세 방식으로 전환하여 지방소득세에 대한 독자적인 과세표준을 갖게 함으로써 지방재정의 자율성을 제고하고자 한 「지방세법」개정 취지에 비추어 「지방세법」 제103조의19의 의미는 법인지방소득세의 과세표준의 계산방법을 「법인세법」 제13조에 따르라는 것으로 봄이 타당하다 할 것이다.
그렇다면, 동일한 소득에 대한 국가 간의 중복과세를 방지하고자「법인세법」제57조 제4항에 따라 간접외국납부세액을 세액공제함에 있어 「법인세법」제15조 제2항 제2호에서 간접외국납부세액을 일단 국내 법인의 소득을 구성하였다고 의제하여 익금산입한 후 세액공제를 하도록 정하고 있는바, 이와 같은 익금산입 규정에는 외국납부세액이 세액공제가 될 것이 전제되어 있는 것이고, 만일 외국납부세액 공제가 적용되지 않는다면 이러한 간접외국납부세액의 익금산입 규정도 적용되지 아니하는 것이다.
따라서 외국납부세액의 세액공제에 관한 규정을 두고 있지 아니한 법인지방소득세의 과세표준을 계산함에 있어서는 외국납부세액의 세액공제를 전제로 하는 간접외국납부세액의 익금산입은 적용하지 아니함이 타당하다 하겠다.
나. 처분청 의견
청구법인은 외국납부세액을 과세표준에 포함시킨 것을 두고 이는 순자산을 증가시키는 거래가 아님에도 과세가 이뤄지므로 응능부담의 원칙에도 반한다고 주장하나, 법인세에 대하여도 접대비, 기부금, 부당행위계산부인 등과 같이 정책상 필요에 따라 순자산 증감과 무관한 익금산입, 익금불산입, 손금산입, 손금불산입이 적용되므로 순자산의 증감과 과세표준이 반드시 일치하는 것이 아니다.
또한 납세자는 법인세 및 지방세의 궁극적 부담을 고려하여 법인세 단계에서 외국납부세액을 손금산입에 산입할 것인지 세액공제를 받을 것인지에 대하여 최종 세부담의 차원에서 유리한 선택을 할 기회가 있으므로 이를 응능부담의 원칙에 위배된다고 볼 수는 없다.
「법인세법」과 「조세특례제한법」에서는 법인세에 대한 외국납부세액에 관한 세액공제를 규정할 뿐 법인지방소득세의 세액공제는 명시적으로 규정하지 아니하였고, 「지방세법」과 「지방세특례제한법」에서도 마찬가지로 외국납부세액에 관한 법인지방소득세의 세액공제는 규정한 바 없으며 이는 과거에도 현재에도 동일하다. 과거 지방소득세 법인세분에 대한 감면 효과는 법인세의 부가세 성격으로 존재했던 구 「지방세법」의 반사적 이익에 불과하다 할 것이고, 「지방세법」의 개정으로 인해 동일 감면 효과의 이익을 누리지 못하게 되었다 하더라도 조세법률주의에 따른 당연한 결과이다 할 것으로서, 처분청이 청구법인의 경정청구를 거부한 처분은 정당하다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁 점
법인세 과세표준 산정시 익금산입한 간접외국납부세액을 지방소득세 과세표준에서 공제하여야 한다는 청구주장의 당부
나. 관련 법령
(1) 법인세법
제13조(과세표준) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준은 각 사업연도의 소득의 범위에서 다음 각 호의 금액과 소득을 차례로 공제한 금액으로 한다. 다만, 제1호의 금액에 대한 공제는 각 사업연도 소득의 100분의 60[「조세특례제한법」 제5조 제1항에 따른 중소기업(이하 "중소기업"이라 한다)과 회생계획을 이행 중인 기업 등 대통령령으로 정하는 법인의 경우는 100분의 100]을 한도로 한다.
1. 제14조 제3항의 이월결손금 중 다음 각 목의 요건을 모두 갖춘 금액
가. 각 사업연도의 개시일 전 10년 이내에 개시한 사업연도에서 발생한 결손금일 것
나. 제60조에 따라 신고하거나 제66조에 따라 결정ㆍ경정되거나「국세기본법」 제45조에 따라 수정신고한 과세표준에 포함된 결손금일 것
2. 이 법과 다른 법률에 따른 비과세소득
3. 이 법과 다른 법률에 따른 소득공제액
제14조(각 사업연도의 소득) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금(益金)의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금(損金)의 총액을 뺀 금액으로 한다.
제15조(익금의 범위) ① 익금은 자본 또는 출자의 납입 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산(純資産)을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수입[이하 "수익"(收益)이라 한다]의 금액으로 한다.
② 다음 각 호의 금액은 익금으로 본다.
2. 제57조 제4항에 따른 외국법인세액(세액공제된 경우만 해당한다)에 상당하는 금액
제19조(손금의 범위) ① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"(損費)라 한다]의 금액으로 한다.
제21조(세금과 공과금의 손금불산입) 다음 각 호의 세금과 공과금은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하지 아니한다.
1. 각 사업연도에 납부하였거나 납부할 법인세(제57조에 따른 외국법인세액을 포함한다) 또는 법인지방소득세와 각 세법에 규정된 의무 불이행으로 인하여 납부하였거나 납부할 세액(가산세를 포함한다) 및 부가가치세의 매입세액(부가가치세가 면제되거나 그 밖에 대통령령으로 정하는 경우의 세액은 제외한다)
제57조(외국 납부 세액공제 등) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우로서 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 “외국법인세액”이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조 제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 어느 하나를 선택하여 적용할 수 있다.
1. 외국납부세액의 세액공제방법 : 다음 계산식에 따른 금액(이하 이 조에서 “공제한도금액”이라 한다) 내에서 외국법인세액을 해당 사업연도의 산출세액에서 공제하는 방법
2. 외국납부세액의 손금산입방법 : 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 손금에 산입하는 방법
④ 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국자회사로부터 받는 이익의 배당이나 잉여금의 분배액(이하 이 조에서 "수입배당금액"이라 한다)이 포함되어 있는 경우 그 외국자회사의 소득에 대하여 부과된 외국법인세액 중 그 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액은 제1항에 따른 세액공제 또는 손금산입되는 외국법인세액으로 본다.
⑤ 제4항에서 “외국자회사”란 내국법인이 의결권 있는 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 25(「조세특례제한법」제22조에 따른 해외자원개발사업을 하는 외국법인의 경우에는 100분의 5를 말한다) 이상을 출자하고 있는 외국법인으로서 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 법인을 말한다.
⑥ 내국법인의 각 사업연도의 소득금액에 외국법인으로부터 받는 수입배당금액이 포함되어 있는 경우로서 그 외국법인의 소득에 대하여 해당 외국법인이 아니라 출자자인 내국법인이 직접 납세의무를 부담하는 등 대통령령으로 정하는 요건을 갖춘 경우에는 그 외국법인의 소득에 대하여 출자자인 내국법인에게 부과된 외국법인세액 중 해당 수입배당금액에 대응하는 것으로서 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액은 제1항에 따른 세액공제 또는 손금산입의 대상이 되는 외국법인세액으로 본다.
(2) 법인세법 시행령
제94조(외국납부세액의 공제) ① 법 제57조 제1항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 외국법인세액"이란 외국정부(지방자치단체를 포함한다. 이하 같다)에 납부하였거나 납부할 다음 각 호의 세액(가산세 및 가산금은 제외한다)을 말한다. 다만, 「국제조세조정에 관한 법률」 제10조제1항에 따라 내국법인의 소득이 감액조정된 금액 중 국외특수관계인에게 반환되지 아니하고 내국법인에게 유보되는 금액에 대하여 외국정부가 과세한 금액과 해당 세액이 조세조약에 따른 비과세ㆍ면제ㆍ제한세율에 관한 규정에 따라 계산한 세액을 초과하는 경우에는 그 초과하는 세액은 제외한다.
1. 초과이윤세 및 기타 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세액
2. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세의 부가세액
3. 법인의 소득 등을 과세표준으로 하여 과세된 세와 동일한 세목에 해당하는 것으로서 소득외의 수익금액 기타 이에 준하는 것을 과세표준으로 하여 과세된 세액
③ 법 제57조 제1항에 따른 외국납부세액은 해당 국외원천소득이 과세표준에 산입되어 있는 사업연도의 산출세액에서 공제하거나 필요경비로 산입한다. 이 경우 법 제57조 제1항을 적용받으려는 내국법인은 법 제60조에 따른 신고와 함께 기획재정부령으로 정하는 외국납부세액공제세액계산서를 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑧ 법 제57조 제4항에서 "대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액"이란 다음의 계산식에 따라 계산한 금액을 말한다. 이 경우 외국자회사의 해당 사업연도 법인세액은 다음 각 호의 세액으로서 외국자회사가 외국납부세액으로 공제받았거나 공제받을 금액 또는 해당 수입배당금액이나 제3국(본점이나 주사무소 또는 사업의 실질적 관리장소 등을 둔 국가 외의 국가를 말한다) 지점 등 귀속소득에 대하여 외국자회사의 소재지국에서 국외소득 비과세ㆍ면제를 적용받았거나 적용받을 경우 해당 세액 중 100분의 50에 상당하는 금액을 포함하여 계산하고, 수입배당금액(외국자회사가 외국손회사로부터 지급받는 수입배당금액을 포함한다)은 이익이나 잉여금의 발생순서에 따라 먼저 발생된 금액부터 배당되거나 분배된 것으로 본다.
1. 외국자회사가 외국손회사로부터 지급받는 수입배당금액에 대하여 외국손회사의 소재지국 법률에 따라 외국손회사의 소재지국에 납부한 세액
2. 외국자회사가 제3국의 지점 등에 귀속되는 소득에 대하여 그 제3국에 납부한 세액
(3) 지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 것)
제103조의19(과세표준) 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인지방소득세의 과세표준은「법인세법」제13조에 따라 계산한 금액(「조세특례제한법」및 다른 법률에 따라 과세표준 산정에 관련한 조세감면 또는 중과세 등의 조세특례가 적용되는 경우에는 이에 따라 계산한 금액)으로 한다.
제103조의20(세율) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인지방소득세의 표준세율은 다음 표와 같다.
② 지방자치단체의 장은 조례로 정하는 바에 따라 각 사업연도의 소득에 대한 법인지방소득세의 세율을 제1항에 따른 표준세율의 100분의 50의 범위에서 가감할 수 있다.
제103조의21(세액계산) ① 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인지방소득세는 제103조의19에 따라 계산한 과세표준에 제103조의20에 따른 세율을 적용하여 계산한 금액(제103조의31에 따른 토지등 양도소득에 대한 법인지방소득세 세액,「조세특례제한법」제100조의32에 따른 투자ㆍ상생협력 촉진을 위한 과세특례를 적용하여 계산한 법인지방소득세 세액이 있으면 이를 합한 금액으로 한다. 이하 "법인지방소득세 산출세액"이라 한다)을 그 세액으로 한다.
(4) 구 지방세법(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정되기 전의 것)
제89조(세율) ① 소득분의 표준세율은 다음과 같다.
② 지방자치단체의 장은 조례로 정하는 바에 따라 소득분의 세율을 제1항의 표준세율의 100분의 50의 범위에서 가감할 수 있다
제94조(소득분의 계산방법) ① 소득분은 「소득세법」과 「법인세법」에 따라 신고하거나 결정·경정된 소득세 및 법인세(원천징수된 소득세 및 법인세를 포함한다)로서 납세의무자가 납부하여야 할 세액의 총액에 제89조 제1항의 세율을 적용하여 계산한다. 다만, 제87조제1항부터 제3항까지의 규정에 따라 부과된 세액은 공제한다.
다. 사실관계 및 판단
(1) 처분청과 청구법인이 제출한 심리자료는 다음과 같다.
(가) 청구법인은 2016〜2018사업연도 법인지방소득세를 아래 <표>와 같이 처분청에 신고납부하였다.
(나) 2014.1.1. 개정된 「지방세법」의 개정이유에는 “소득세 및 법인세의 부가세 형태로 부과ㆍ징수하고 있는 지방소득세를 독립세 방식으로 전환함으로써 지방자치단체의 자주재원을 확충하고 지역경제의 발전을 지방세수의 신장과 연계”하기 위한 것으로 기재되어 있다.
(다) 개정 「지방세법」이 발의되었을 당시 국회 OOO이 작성한 검토보고서에 의하면, “구 지방세법 하에서 법인세 세액공제 및 감면에 연동하여 부가적으로 법인지방소득세도 세액공제․감면을 받았으나, 「지방세법」의 개정으로 더 이상 이와 같은 혜택이 유지되지 않는다. 법률 개정안이 지방소득세를 부가세에서 독립세 방식으로 전환하였으므로, 지방소득세에 대한 특례조항을 별도로 규정할 필요가 있어 개정안은 개인지방소득세에 관한 세액공제 등에 대하여는 새로이 「지방세특례제한법」 등에 옮겨 규정하였던 반면, 법인지방소득세에 관한 특례조항은 배제함으로써 법인에 대한 지방소득세의 과세를 강화하였다”는 취지로 기재하고 있다.
(2) 이상의 사실관계 및 관련 법령을 종합하여 살펴본다.
(가) 「지방세법」(2014.1.1. 법률 제12153호로 개정된 것) 제103조의19에서 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인지방소득세의 과세표준은 「법인세법」제13조에 따라 계산한 금액(「조세특례제한법」 및 다른 법률에 따라 과세표준 산정에 관련한 조세감면 또는 중과세 등의 조세특례가 적용되는 경우에는 이에 따라 계산한 금액)으로 한다고 규정하고 있고, 「법인세법」제13조에서 내국법인의 각 사업연도의 소득에 대한 법인세 과세표준은 각 사업연도의 소득의 범위에서 이월결손금, 비과세소득, 소득공제액을 공제한 금액으로 한다고 규정하고 있으며, 같은 법 제14조 제1항 및 제15조에서 내국법인의 각 사업연도의 소득은 그 사업연도에 속하는 익금의 총액에서 그 사업연도에 속하는 손금의 총액을 뺀 금액으로 하고, 익금은 법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 이익 또는 수익의 금액으로 한다고 규정하고 있다.
(나) 한편, 「법인세법」은 내국법인의 국외원천소득에 부과된 직접외국납부세액에 대하여 국외원천소득을 과세표준에 산입하되 직접외국납부세액은 손금에 산입하지 아니하고(제21조 제1호) 해당 사업연도의 법인세액에서 외국법인세액을 공제하거나(제57조 제1항 제1호), 외국법인세액을 해당 사업연도의 손금에 산입하는 방법(같은 항 제2호) 중 선택하여 공제를 허용하고 있다. 이와 더불어 내국법인이 외국자회사를 통하여 투자를 한 후 수입배당금액을 받는 경우에 있어서 수입배당금액에 대응하는 외국법인세액(간접외국납부세액)도 내국법인이 직접 부담한 외국납부세액과 실질에 있어서 차이가 없으므로 위와 같은 방법으로 공제를 허용하고 있고, 이 경우 간접외국납부세액은 원칙적으로는 익금에 산입되지 않아야 하나 세액공제방법을 선택한 경우 간접외국납부세액을 익금에 산입한 다음(제15조 제2항 제2호), 산출된 법인세액에서 공제된다(제57조 제1항 제1호, 제4항). 위와 같이 외국법인세액을 법인세액에서 공제 또는 손금에 산입할 수 있도록 하는 「법인세법」제57조 제1항, 제4항은 동일한 소득에 대한 국가 간의 중복과세를 방지하여 내국법인의 조세부담을 감경하려는 데에 그 취지가 있다(대법원 1987.2.24. 선고 85누651 판결 등 참조).
(다) 처분청은 내국법인이 위 법령에 따라 법인세 계산시 외국납부세액공제를 적용하였으나 법인지방소득세에 대하여는 외국납부세액공제를 적용하지 못한 경우에도 “「법인세법」에 따라 결정된 과세표준”을 그대로 법인지방소득세 과세표준으로 하여야 한다는 입장이나, 「지방세법」제103조의19 에서 법인지방소득세의 과세표준은 “「법인세법」 제13조 에 따라 신고하거나 결정‧경정된 과세표준으로 한다”고 규정하지 않고 “「법인세법」제13조에 따라 계산한 금액으로 한다”고 규정하고 있어 그 문언상 법인지방소득세의 과세표준은 언제나 신고하거나 결정된 법인세의 과세표준을 그대로 적용할 것이 아니라 「법인세법」에 따라 계산된 정당한 금액을 적용하도록 정한 것으로 볼 여지가 있도록 규정되어 있는 점, 이 건과 같이 법인세에 관하여는 「법인세법」에 따라 외국납부세액공제를 적용하였으나 법인지방소득세에 관하여는 지방세법령에서 외국납부세액공제에 관한 규정을 두고 있지 아니함에 따라 이를 적용하지 못한 경우까지 세액공제 적용을 전제로 하는 직접외국납부세액 손금불산입(「법인세법 제21조 제1호) 또는 간접외국납부세액 익금산입(「법인세법」제15조 제2항 제2호)을 적용하여 산출된 법인세 과세표준 금액을 그대로 법인지방소득세의 과세표준으로 삼겠다는 의도로 지방세법령을 개정한 것으로 보이지 아니하는 점, 직접외국납부세액에 관하여 「법인세법」제21조 제1호에서 “「법인세법」제57조에 따른 외국법인세액”을 손금불산입대상으로 정한 것은 「법인세법」 제57조에서 직접외국납부세액을 법인세액에서 공제하도록 정하고 있기 때문이고, 간접외국납부세액에 관하여 「법인세법」제15조 제2항 제2호에서 “제57조 제4항에 따른 외국법인세액(세액공제된 경우만 해당한다)에 상당하는 금액”을 익금에 산입한다고 정하여 세액공제방법을 선택한 경우에만 익금에 산입된다고 명시적으로 규정하고 있으므로 외국납부세액공제 제도가 없는 법인지방소득세 과세표준 계산시에는 직접외국납부세액은 손금에 산입하고 간접외국납부세액은 익금에 산입하지 아니함이 관련 법령의 취지에 부합하는 점 등에 비추어 외국납부세액공제제도가 없는 법인지방소득세 과세표준 계산시 간접외국납부세액은 익금에 산입하지 아니함이 타당(조심 2019지3694 2020.7.28., 같은 뜻임)한 것으로 보이므로 처분청이 이 건 경정청구를 거부한 처분은 잘못이 있다고 판단된다.
4. 결 론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유있으므로 「지방세기본법」제96조 제6항과 「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제3호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |
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> 판례,사례등 > 지방세 기본(징수)법
